Liikearvon käsittely ei-veroneutraalissa sulautumisessa

Kimmo Tenhovirta

Artikkelit

17.10.2022

Korkeimman hallinto-oikeuden tuoreessa päätöksessä 2022:87 oli kyse ei-veroneutraalin sulautumisen synnyttämän liikearvon vähentämisestä yhtiön kirjanpidossa.

Asiassa oli kyse siitä, että B-yhtiö sulautui rajat ylittävällä absorptiosulautumisella A Oyj:öön. EVL 52 a §:n mukaan sulautuminen voidaan toteuttaa veroneutraalisti, jos muiden edellytysten lisäksi sulautuvan osakeyhtiön osakkeenomistajille annetaan vastikkeena rahaa enintään 10 % osakkeiden nimellisarvosta. Tässä tapauksessa rahana annettavan vastikkeen määrä ylitti 10 %, jolloin sulautuminen ei täyttänyt veroneutraalille sulautumiselle asetettuja edellytyksiä.

B:n osakkeenomistajille suoritettu kokonaisvastike oli 15,25 prosenttia korkeampi kuin B:n osakkeiden pörssikurssin mukainen kokonaisarvo. B:n osakkeenomistajille suoritettu kokonaisvastike kohdistettiin A Oyj:n kirjanpidossa sille siirtyneille omaisuuserille. Kokonaisvastikkeen ja A Oyj:lle siirtyneiden nettovarojen erotus eli sanottua 15,25 prosenttia vastaava määrä oli taas kirjattu A Oyj:n taseeseen liikearvona.

Asiassa oli ratkaistavana, oliko A Oyj:llä oikeus vähentää kirjanpidossaan liikearvoksi kirjaamansa määrä tuloverotuksessaan. KHO katsoi, että B:n sulautumiseen oli A Oyj:n tuloverotuksessa sovellettava osakeyhtiön purkamista koskevia periaatteita. Siten A Oyj:n kirjaama liikearvo oli käsiteltävä purkutappion tavoin. Korkein hallinto-oikeus vetosi päätöksessään siihen, että a) B:n osakkeet olisivat olleet A Oyj:n käyttöomaisuutta, jos A Oyj olisi ostanut sanotut osakkeet, sekä b) EVL:n 51 d §:n 2 momentin esitöistä ilmenevä lainsäätäjän tarkoitus, jonka mukaan verotuksen neutraalisuuden toteutumisen kannalta vaihtoehtoiset, mutta taloudelliselta sisällöltään samanlaiset menettelytavat eivät saisi johtaa toisistaan olennaisesti poikkeaviin veroseuraamuksiin. Tämän perusteella KHO katsoi, että B:n sulautumisessa A Oyj:lle kertyvä tappio eli liikearvoon kohdistuva erä ei ollut A Oyj:n tuloverotuksessa vähennyskelpoinen meno.