Perinnöstä luopuminen – yksi jäämistösuunnittelun väline

Koska norminpurkutalkoot eivät ainakaan toistaiseksi ole vielä ulottuneet perintöverotukseen, on aiheellista nostaa esille yksi yleisimmin käytetyistä perintöverotuksen verosuunnittelukeinoista: perinnöstä luopuminen.  Koska perillisen ei ole pakko ottaa perintöä vastaan, voi perinnöstä luopuminen olla yksi järkevä keino säästää veroja. Perinnöstä luopumisesta seuraa perinnön siirtyminen perimysjärjestyksessä seuraavina oleville henkilöille. Verosäästö perustuu luopumisen seurauksena syntyvään etuun, kun yksi tai useampi sukupolvi jää verottamatta omaisuuden siirtyessä luopumisen seurauksena suoraan alenevassa polvessa oleville perillisille. Tavanomaisessa esimerkkitilanteessa perintö siirtyy isovanhemmilta suoraan lapsenlapsille ns. yksillä veroilla, kun yksi sukupolvi jää luopumisen vuoksi verottamatta. Perinnöstä luopumiseen liittyvä toinen etu saavutetaan, kun perintö vielä mahdollisesti jakaantuu perinnöstä luopumisen seurauksena useille perillisille. Tällöin saadaan etua paitsi useammasta verovapaasta määrästä myös lievemmästä veroprogressiosta. Perinnöstä luopuminen onkin parhaimmillaan viisasta verosuunnittelua, jolla on mahdollista saavuttaa merkittäviä verosäästöjä. Jotta perinnöstä luopumisella saavutettaisiin tavoitellut veroedut, sen on tapahduttava oikeaan aikaan ja oikealla tavalla. Virheellinen menettely luopumistoimessa voi johtaa kaksinkertaiseen verotukseen, kun perintöosuuteen kohdistuu sekä perintö- että lahjaverotus. Perintöverotuksessa käytetäänkin termejä tehokas luopuminen ja tehoton luopuminen kuvaamaan perinnöstä luopumisen muotoja. Tehokkaassa luopumisessa perinnöstä luopujasta ei tule perintöverovelvollista, vaan perintöverovelvollisuus syntyy suoraan sijaantulijalle eli perimysjärjestyksessä seuraavana olevalle. Tehoton luopuminen aiheuttaa perintöverovelvollisuuden perinnöstä luopujalle. Tämän lisäksi luopujan ja sijaantulijan välillä tapahtunut saanto katsotaan lahjoitukseksi, josta seuraa lahjaverovelvollisuus. Veroetujen saavuttamiseksi onkin erityisen tärkeää, että perinnöstä luopuminen tapahtuu tehokkaasti. Huomionarvoista on, että perinnöstä luopumisen vero-oikeudellisella tulkinnalla ei sinänsä ole suoraa vaikutusta luopumisen sitovuuteen asianosaisten keskinäisessä suhteessa, sillä luopumiseen liittyvät siviilioikeudelliset vaikutukset arvioidaan siviilioikeudellisten säännösten mukaan. Miten perinnöstä luopuminen tapahtuu oikein ja tehokkaasti? Perinnöstä luopuminen on aina tehtävä kirjallisesti ja se on allekirjoitettava. Luopumisilmoitus ei sinänsä edellytä todistajia, mutta oikeusvarmuuden näkökulmasta on suositeltavaa, että todistajat vahvistaisivat allekirjoituksellaan perinnöstä luopumisen. Ilmoitus perinnöstä luopumisesta voidaan kirjata myös perukirjaan. Tällöinkin on syytä huolehtia ilmoituksen allekirjoittamisesta. Perinnöstä luopuminen voidaan sisällyttää myös edunvalvontavaltuutuksen piiriin. Tällöin jäämistösuunnittelua voidaan toteuttaa silloinkin, kun valtuuttaja ei ole itse enää kelpoinen siitä määräämään. Edunvalvontavaltuutuksesta on artikkeli toisaalla tässä lehdessä. Alaikäisen ja muun vajaavaltaisen osalta perinnöstä luopuminen edellyttää holhousviranomaisen lupaa. Perinnöstä luopuminen on mahdollista tehdä sekä ennen perittävän kuolemaa (ennakkoluopuminen) että perittävän kuoleman jälkeen (jälkiluopuminen). Tämä artikkeli käsittelee perinnöstä luopumista perittävän kuoleman jälkeen. Testamentinsaaja voi myös testamentintekijän kuoleman jälkeen luopua vetoamasta testamenttiin joko kokonaan tai osittain. Ennakkoluopuminen ei ole testamentin osalta mahdollista. Tehokas perinnöstä luopuminen edellyttää, että luopuminen tapahtuu ehdoitta. Luopumisilmoituksessa ei saa määrätä edunsaajaa tai jos sellainen on määrätty, saajaksi on määrättävä kaikki luopujan sijaantuloperilliset ja näillä on oltava oikeus periä perittävä. Olennaista siis on se, että perinnöstä luopuja ei määrää millään tavoin siitä, kenelle omaisuus on menevä. Perinnöstä luopuja ei myöskään saa määrätä omaisuuden jakoperusteista perintökaaren määräyksistä poikkeavalla tavalla. Perillisellä ja testamentinsaajalla on oikeus luopua perinnöstä perittävän kuoltua, jolleivat he ole jo ryhtyneet sellaisiin toimiin, että heidän on katsottava ottaneen perinnön vastaan. Tulkinta siitä, mitä on pidettävä sellaisena toimiin ryhtymisenä, että se on katsottava perinnön vastaanottamiseksi ja siten esteeksi tehokkaalle perinnöstä luopumiselle, on arvionvaraista ja voi aiheuttaa riskialttiita tilanteita. Vakiintuneesti on katsottu, että perunkirjoitukseen osallistumista ja kuolinpesän välttämättömien toimien hoitamista ei ole katsottu pesään ryhtymiseksi eivätkä nämä ole olleet esteenä tehokkaalle perinnöstä luopumiselle. Jos taas perinnöstä luopuja on osallistunut pesän omaisuuden jakamiseen, myynyt pesän omaisuutta tai tehnyt esimerkiksi lakiosailmoituksen, kysymyksessä on todennäköisesti pesään ryhtyminen ja tätä johtuen perinnöstä ei ole luovuttu tehokkaasti. Vaikka tehokkaalle perinnöstä luopumiselle ei ole säädetty aikarajaa, se on riskien välttämiseksi syytä tehdä mahdollisimman nopeasti, sillä ajan kulumisella on myös osaltaan vaikutusta, jos joudutaan arvioimaan luopumisen tehokkuutta. Edellä on jo mainittu, että testamentinsaaja voi luopua perinnöstä myös osittain. Näin tapahtuu esimerkiksi silloin kun testamentinsaaja ottaa vastaan omistusoikeudella vain osan testamentatusta omaisuudesta tai hän ilmoittaa tyytyvänsä omistusoikeuden sijaan hallintaoikeuteen. Testamentista luopuja ei joudu tällöin maksamaan perintöveroa siitä omaisuudesta, jota luopuminen koskee. Huomionarvosta on, että perintösaantojen osalta ei perintöverotuksessa ole hyväksytty osittaista luopumista. Osittainen luopuminen perintösaannoissa johtaa vallitsevan tulkinnan mukaan sekä perintövero- että lahjaveroseuraamukseen. Kysymys sijaantulo-oikeudesta testamentista luovuttaessa ratkaistaan jäämistöoikeuden periaatteiden ja testamentin tulkinnan kautta. Testamentista luopuminen jäämistösuunnistelun välineenä vaatiikin paitsi jäämistöoikeuden asiantuntemusta myös testamentin sisällön ja erityisesti testamentintekijän tahdon oikeata arviointia ja tulkintaa.